Las prestaciones de planes de pensiones son rendimientos del trabajo sujetos a integración en la base imponible general. La reducción del 40 % es aplicable a las prestaciones percibidas en forma de capital correspondientes a aportaciones efectuadas hasta 31.12.2006, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. Esta reducción del 40 % se aplica individualmente a cada prestación de plan de pensiones percibida por el mismo sujeto pasivo, sin límite cuantitativo conjunto, por lo que es compatible la aplicación de la reducción tanto a las prestaciones derivadas de planes constituidos por el propio contribuyente como a las prestaciones percibidas en calidad de beneficiario de planes constituidos por su cónyuge, siendo cada una de ellas susceptible de la reducción del 40 %.
Hechos
El consultante ha sido beneficiario de un plan de pensiones como consecuencia del fallecimiento de su cónyuge en 2014, habiendo aplicado la reducción del 40 por ciento al capital percibido por la parte correspondiente a las aportaciones realizadas con anterioridad a 2007. Asimismo, es partícipe de otro plan de pensiones.
Cuestión planteada
Aplicación de la reducción del 40 por ciento al capital que perciba del plan de pensiones del que es partícipe. Compatibilidad con la reducción ya aplicada al capital percibido del plan de pensiones que constituyó su cónyuge.
Contestación
El artículo 17.2.a).3ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), dispone que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo”.
Asimismo, la disposición transitoria duodécima de la citada Ley 35/2006, de 28 de noviembre, establece un régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones en los siguientes términos:
“1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
(…).”
A este respecto, el artículo 17.2.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 7 de marzo) -vigente a 31 de diciembre de 2006- establecía la posibilidad de aplicar la siguiente reducción:
“b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.”
De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones de planes de pensiones se consideran, en todo caso, rendimientos del trabajo, y deben ser objeto de integración en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del perceptor.
Además, si la prestación se percibe en forma de capital, podrá aplicarse la reducción del 40 por 100 a la parte de la prestación que corresponda a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación a planes de pensiones y la fecha de acaecimiento de la contingencia. Si la prestación se percibe en forma mixta, combinando rentas de cualquier tipo con un pago en forma de capital, podrá aplicarse la citada reducción a la parte de la prestación que se cobre en forma de capital.
Debe destacarse que el tratamiento que el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorgaba a las prestaciones en forma de capital derivadas de planes de pensiones, se refería al conjunto de planes de pensiones suscritos por un mismo partícipe y respecto de la misma contingencia. De este modo, con independencia del número de planes de pensiones de que sea titular un contribuyente, la posible aplicación de la citada reducción del 40 por 100 solo podrá otorgarse a las cantidades percibidas en forma de capital en un mismo período impositivo, y por la parte que corresponda a las aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006.
En consecuencia, la reducción del 40 por 100 podrá aplicarse solo en un año. El resto de cantidades percibidas en otros años, aun cuando se perciban en forma de capital, tributará en su totalidad sin aplicación de la reducción del 40 por 100.
Cabe indicar, no obstante, que la aplicación de la reducción prevista en la disposición transitoria duodécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, a la prestación en forma de capital del plan de pensiones del que es partícipe, no se ve afectada por la aplicación en un período impositivo anterior de la reducción del 40 por 100 a la prestación en forma de capital del plan de pensiones de su cónyuge, al tratarse en el presente caso de una contingencia distinta a la de fallecimiento, siempre y cuando en ambos casos se cumplan los requisitos establecidos en el régimen transitorio referidos anteriormente.
Finalmente, en relación con el límite temporal de aplicación de la reducción, debe señalarse que la Ley 26/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), ha añadido un apartado 4 a la disposición transitoria duodécima con el siguiente tenor literal:
“4. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes.
No obstante, en el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2011 a 2014, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta la finalización del octavo ejercicio siguiente a aquel en el que acaeció la contingencia correspondiente. En el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2010 o anteriores, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta el 31 de diciembre de 2018.”
Dicho apartado 4 ha entrado en vigor el 1 de enero de 2015 y es de aplicación a las prestaciones percibidas a partir de dicha fecha.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 17-2-a-3, DT 12
RDLG 3/2004 art. 17-2-b