La cuenta en participación no constituye sujeto pasivo del IS. Las aportaciones del cuentapartícipe se integran en el patrimonio del gestor, quien tributa por los rendimientos derivados de la operación; el cuentapartícipe soporta una relación de crédito cuya renta (intereses, participación en ganancias) debe calificarse según su naturaleza económica para determinar si genera rendimientos de capital mobiliario (IRPF) o constituye un resultado empresarial del cuentapartícipe. La estructura no genera automatización tributaria a IS por el mero requisito de objeto mercantil; la sujeción depende de la calificación material de cada renta percibida.
Hechos
La consultante es una persona física que forma parte de un contrato de cuentas en participación. La mitad del dinero utilizado para la compra de una farmacia proviene de la cuenta en participación.
Como consecuencia al finalizar el año, se hace entrega de una parte de los beneficios obtenidos a la parte partícipe en concepto de intereses.
Cuestión planteada
Si esta cuenta en participación es considerada una sociedad civil con objeto mercantil, y si por lo tanto, a partir del 2016 los intereses empezarán a tributar a través del Impuesto sobre Sociedades (art. 7.1 de la Ley 27/2014) en vez de tributar por IRPF como hasta ahora.
Contestación
El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que:
“3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”
Por otro lado, el artículo 7 establece:
‘'1. Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.
(…)’’.
La LIS no contiene ningún precepto relativo a las cuentas en participación, por lo que será necesario remitirse a lo establecido en la normativa mercantil.
De acuerdo con lo dispuesto en los artículo 239 y siguientes del Código de Comercio, el contrato de cuentas en participación puede definirse como un contrato de colaboración entre dos sujetos (siempre es bilateral), en virtud del cual uno de ellos ("cuentapartícipe") aporta bienes de su propiedad, dinero o derechos a otro ("gestor"), obligándose este a aplicar dicha aportación a una determinada operación u operaciones o a una determinada actividad empresarial o profesional, que desarrollará independientemente y en nombre propio, y, a informar, rendir cuentas y dar participación al cuentapartícipe en las ganancias y pérdidas que resulten.
A su vez, es criterio general, adoptado por la mayoría de la doctrina y el Tribunal Supremo, que las aportaciones realizadas por el partícipe en un contrato de cuentas en participación pasan a integrarse en el patrimonio del gestor, adquiriendo éste su titularidad. En este sentido, puede citarse la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de diciembre de 1992, en la que se afirma que el contrato de cuentas en participación “se apoya en la existencia real de un propietario-gestor que recibe aportaciones de capital ajenas y las hace suyas para dedicarlas al negocio en que se interesan dichos terceros, los que no tienen intervención alguna en el mismo, salvo las derivadas del lucro que pretenden obtener con la contribución de capital que efectúan”.
En línea con lo anterior, el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, en la Norma de Registro y Valoración 9, contenida en la Segunda Parte del Plan, califica las aportaciones realizadas por el partícipe no gestor en el negocio como un derecho de crédito (“partidas a cobrar”) y las cantidades recibidas de los partícipes no gestores, en virtud del contrato de cuentas en participación, como un débito (“partidas a pagar”).
En el supuesto concreto planteado, la consultante, contribuye al mismo mediante su, aportación de recursos económicos al negocio en participación.
El contrato de cuentas en participación no implica la constitución de una entidad con personalidad jurídica propia ni la formación de un fondo o patrimonio común independiente del privativo del titular (gestor) y de los interesados (cuenta-partícipes). Por lo tanto, la cuenta en participación no es considerada una sociedad civil, y no tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades a partir del 1 de enero de 2016.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 7 y 10.