Un consorcio con personalidad jurídica propia constituye contribuyente del IS por residencia en territorio español. Su exención conforme al artículo 9.1.d) LIS requiere acreditación de su carácter de Entidad Gestora o Servicio Común de la Seguridad Social según artículo 57 TRLGSS. La mera constitución como consorcio no genera automáticamente exención: esta depende de que la entidad sea formalmente catalogada como Entidad Gestora o Servicio Común de conformidad con la normativa de Seguridad Social vigente.
Hechos
La entidad consultante es un consorcio sanitario público creado en 2015 mediante el Acuerdo de Gobierno del Departamento de Salud de la Generalidad de Cataluña, que se constituyó a raíz de la transformación jurídica de un antiguo hospital X, y está integrado por la Administración de la Generalidad de Cataluña a través del Servicio Catalán de Salud y por la Universidad de Barcelona.
El antiguo hospital X fue creado en 1906 como entidad sujeta al derecho administrativo, con personalidad jurídica propia y carácter autónomo, y venía realizando la práctica totalidad de su actividad en el ámbito de la sanidad pública, estando integrado en el Sistema Sanitario Integral de Utilización Pública de Cataluña, dependiente del Servicio Catalán de Salud de la Generalidad de Cataluña.
De acuerdo con sus estatutos, el nuevo consorcio tiene la consideración de consorcio sanitario, sujeto al régimen jurídico establecido en la disposición adicional única de la Ley 15/1997, de 25 de abril. Es una entidad jurídica pública, de naturaleza institucional y de base asociativa, dotada de personalidad jurídica plena e independiente de la de sus miembros.
Asimismo, sus estatutos establecen que el objeto del consorcio es la realización de actividades sanitarias y sociosanitarias al servicio de los ciudadanos, así como docentes, de investigación e innovación sanitaria y, en concreto, dar cumplimiento de forma prioritaria a la actividad que se le encargue en el marco del sistema de salud de cobertura pública por parte del Servicio Catalán de Salud, al amparo de lo que establece la Ley 15/1990, de 9 de julio de Ordenación Sanitaria de Cataluña.
A estos efectos, los estatutos establecen que el consorcio podrá llevar a cabo las citadas actividades directamente o a través de cualesquiera otras formas de gestión admitidas en derecho En este sentido, el nuevo consorcio ocupará la posición del antiguo hospital X en el convenio suscrito con el Servicio Catalán de Salud, para prestar servicios sanitarios a los beneficiarios de la Seguridad Social en el ámbito de la Comunidad Autónoma de Cataluña.
Respecto a las actividades relacionadas con el área del conocimiento, los estatutos reconocen al nuevo consorcio su consideración de hospital universitario de la Universidad de Barcelona, con el que formalizará el correspondiente convenio de colaboración.
Cuestión planteada
Si el consorcio, como entidad con personalidad jurídica plena sujeta al Impuesto sobre Sociedades, tiene la consideración de entidad totalmente exenta de conformidad con el artículo 9.1, letras d) y/o f) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El artículo 7.1 a) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil. Dado que la entidad consultante tiene personalidad jurídica propia será contribuyente del Impuesto sobre Sociedades.
Por su parte, el artículo 9.1 de la LIS dispone que:
“1. Estarán totalmente exentos del Impuesto:
a) El Estado, las Comunidades Autónomas y las entidades locales.
b) Los organismos autónomos del Estado y entidades de derecho público de análogo carácter de las Comunidades Autónomas y de las entidades locales.
c) El Banco de España, el Fondo de Garantía de Depósitos de Entidades de Crédito y los Fondos de garantía de inversiones.
d) Las Entidades Gestoras y Servicios Comunes de la Seguridad Social.
e) El Instituto de España y las Reales Academias oficiales integradas en aquél y las instituciones de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia que tengan fines análogos a los de la Real Academia Española.
f) Los organismos públicos mencionados en las Disposiciones adicionales novena y décima, apartado 1, de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado, así como las entidades de derecho público de análogo carácter de las Comunidades Autónomas y de las entidades locales.
g) Las Agencias Estatales a que se refieren las Disposiciones adicionales primera, segunda y tercera de la Ley 28/2006, de 18 de julio, de las Agencias estatales para la mejora de los servicios públicos, así como aquellos Organismos públicos que estuvieran totalmente exentos de este Impuesto y se transformen en Agencias estatales.
h) El Consejo Internacional de Supervisión Pública en estándares de auditoría, ética profesional y materias relacionadas.”
En relación con la exención prevista en la letra d) del citado artículo 9.1 de la LIS, “las Entidades Gestoras y Servicios Comunes de la Seguridad Social”, el artículo 57 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social (TRLGSS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, norma vigente en el ejercicio 2015, al que se refiere la presente contestación, establece que:
“1. La gestión y administración de la Seguridad Social se efectuará, bajo la dirección y tutela de los respectivos Departamentos ministeriales, con sujeción a principios de simplificación, racionalización, economía de costes, solidaridad financiera y unidad de caja, eficacia social y descentralización, por las siguientes entidades gestoras:
a) El Instituto Nacional de la Seguridad Social, para la gestión y administración de las prestaciones económicas del sistema de la Seguridad Social, con excepción de las que se mencionan en el apartado c) siguiente.
b) El Instituto Nacional de la Salud, para la administración y gestión de servicios sanitarios.
c) El Instituto Nacional de Servicios Sociales, para la gestión de las pensiones de invalidez y de jubilación, en sus modalidades no contributivas, así como de los servicios complementarios de las prestaciones del sistema de la Seguridad Social.
2. Las distintas entidades gestoras, a efectos de la debida homogeneización y racionalización de los servicios, coordinarán su actuación en orden a la utilización de instalaciones sanitarias, mediante los conciertos o colaboraciones que al efecto se determinen entre las mismas.”
De acuerdo con este precepto, en el ámbito de la Seguridad Social, por lo que se refiere a los servicios sanitarios, corresponde al Instituto Nacional de la Salud la administración y gestión de servicios sanitarios, por lo que dicho Instituto tiene la condición de entidad gestora de la Seguridad Social.
El artículo 58 del TRLGSS añade que:
“1. (…)
2. Las entidades gestoras desarrollarán su actividad en régimen descentralizado, en los diferentes ámbitos territoriales.
3. Los centros asistenciales de las entidades gestoras podrán ser gestionados y administrados por las entidades locales.”
Por otra parte, el artículo 60 del TRLGSS establece que “Se faculta al Gobierno para regular la participación en el control y vigilancia de la gestión de las entidades gestoras, que se efectuará gradualmente, desde el nivel estatal al local, por órganos en los que figurarán, fundamentalmente, por partes iguales, representantes de los distintos sindicatos, de las organizaciones empresariales y de la Administración Pública.”.
La Ley 15/1997, de 25 de abril, sobre habilitación de nuevas formas de gestión del Sistema Nacional de Salud, según se indica en su exposición de motivos, establece que la gestión de los centros y servicios sanitarios y sociosanitarios puede llevarse a cabo directamente o indirectamente a través de cualesquiera entidades de naturaleza o titularidad pública admitidas en Derecho; amparando, entre otras formas jurídicas, la gestión a través de entes interpuestos dotados de personalidad jurídica, tales como empresas públicas, consorcios o fundaciones u otras entidades de naturaleza o titularidad pública admitidas en nuestro ordenamiento jurídico.
La disposición adicional única de la Ley 15/1997 establece que:
“Disposición adicional única. Régimen jurídico de los consorcios sanitarios.
1. Los consorcios sanitarios cuyo objeto principal sea la prestación de servicios del Sistema Nacional de Salud están adscritos a la Administración sanitaria responsable de la gestión estos servicios en su ámbito territorial de actuación y su régimen jurídico es el establecido en esta disposición y, subsidiariamente, en aquello no regulado en esta Ley, la normativa que regula con carácter general el resto de consorcios administrativos
(…)”
A su vez, el artículo 3 del Real Decreto 29/2000, de 14 de enero, sobre nuevas formas de gestión del Instituto Nacional de la Salud, que desarrolla la Ley 15/1997, señala que la gestión y administración de los centros, servicios y establecimientos sanitarios, en el ámbito del Instituto Nacional de la Salud, podrá llevarse a cabo a través de fundaciones, consorcios, sociedades estatales y fundaciones públicas sanitarias, así como mediante la constitución de cualesquiera otras entidades de naturaleza o titularidad pública admitidas en derecho, garantizando y preservando en todo caso su condición de servicio público.
El Real Decreto 1517/1981, de 8 de julio, sobre traspasos de servicios de la Seguridad Social a la Generalidad de Cataluña en materia de Seguridad Social (INSALUD e INSERSO), dispuso el traspaso a la Generalidad de Cataluña de los servicios e Instituciones de la Seguridad Social correspondientes al Instituto Nacional de Servicios Sociales y al Instituto Nacional de la Salud.
La Ley 12/1983, de 14 de julio, de administración institucional de la sanidad, y de la asistencia y los servicios sociales de Cataluña, de la Comunidad Autónoma de Cataluña, ya derogada, regula el aparato organizativo necesario para la ejecución de los servicios transferidos a la Generalidad en materia de sanidad, asistencia y servicios sociales en el desarrollo de las competencias que el Estatuto de Autonomía de Cataluña atribuye a la Generalidad. En virtud de la citada Ley se creó el Instituto Catalán de la Salud, actualmente regulado por la Ley 8/2007, de 30 de julio, del Instituto Catalán de la Salud.
Por su parte, la Ley 15/1990, de 9 de julio, de Ordenación Sanitaria, de la Comunidad Autónoma de Cataluña, para llevar a cabo una adecuada organización y ordenación del sistema sanitario de Cataluña, creó el Servicio Catalán de la Salud, un ente público configurado por todos los centros, servicios y establecimientos públicos y de cobertura pública de Cataluña, al cual corresponden, además de las funciones de gestión y administración de los centros, servicios y prestaciones del sistema sanitario público, las funciones de ordenación, planificación, programación y evaluación sanitarias, sociosanitarias y de salud pública, así como la distribución de los recursos económicos afectos a su financiación.
El artículo 6 de la citada Ley 15/1990 establece las finalidades del Servicio Catalán de la Salud, entre las que se encuentran la adecuada distribución de los recursos sanitarios en todo el territorio, teniendo en cuenta las características socioeconómicas, sanitarias y poblaciones de Cataluña; la coordinación de todo el dispositivo sanitario público y de cobertura pública y la mejor utilización de los recursos disponibles; y la prestación de los servicios de promoción y protección de la salud, de prevención de la enfermedad, asistencia sanitaria y sociosanitaria y rehabilitación, de carácter individual o colectivo, y su extensión progresiva a todos los ciudadanos.
Asimismo, el artículo 4 de la Ley 15/1990, en su apartado 5, remarca que en el ejercicio de sus funciones, el Servicio Catalán de la Salud y la totalidad de los organismos dotados de personalidad que dependen del mismo, en su caso, gozan de la reserva de nombres y de los beneficios, exenciones y franquicias de cualquier naturaleza que la legislación atribuye a la Administración de la Generalidad y a las entidades públicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social. A su vez, el artículo 5 regula los centros, servicios y establecimientos de protección de la salud y de atención sanitaria y sociosanitaria que configuran el Servicio Catalán de la Salud.
En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, a través de la Ley 2/2014, de 27 de enero, de medidas fiscales, administrativas, financieras y del sector público, de la Comunidad Autónoma de Cataluña, se autoriza a iniciar el proceso para dotar al antiguo hospital X de personalidad jurídica como consorcio integrado por la Administración de la Generalidad de Cataluña y la Universidad de Barcelona. Tiene por objetivo la realización de las actividades asistencial, docente y de investigación en salud propias del hospital, así como la gestión patrimonial de los bienes inmuebles afectados a estas actividades.
Los estatutos del consorcio establecen que en el mismo participan el Servicio Catalán de la Salud y la Universidad de Barcelona. Tiene la consideración de consorcio sanitario y está sujeto al régimen jurídico establecido en la disposición adicional única de la Ley 15/1997, de 25 de abril, sobre habilitación de nuevas fórmulas de gestión del Sistema Nacional de Salud. Es una entidad jurídica pública, de naturaleza institucional y de base asociativa, dotada de personalidad jurídica plena e independiente de la de sus miembros, con toda la capacidad jurídica de derecho público y privado que requiera para la realización de sus finalidades, y queda adscrito a la Administración de la Generalidad de Cataluña a través del Servicio Catalán de la Salud.
En relación con su objeto y funciones, el artículo 3 de los estatutos establece en su apartado 1 que:
“3.1 El objeto (…) es la realización de actividades sanitarias y sociosanitarias al servicio de los ciudadanos, así como docentes, de investigación e innovación sanitaria y, en concreto, dar cumplimiento de forma prioritaria a la actividad que se le encargue en el marco del sistema de salud de cobertura pública por parte del Servicio Catalán de la Salud, al amparo de lo que establece la Ley de ordenación sanitaria de Cataluña. De conformidad con esto, son finalidades específicas (…):
a) La educación sanitaria, la promoción de la salud, la prevención de la enfermedad y la salud pública.
b) La atención integral de la salud.
c) La atención sanitaria primaria, especializada, ambulatoria, domiciliaria, telemática y hospitalaria, incluidos los servicios diagnósticos.
d) La atención sociosanitaria y de salud mental: de prevención, de rehabilitación, de asistencia a domicilio, y otras actividades de naturaleza análoga.
e) La promoción del conocimiento en los ámbitos de la sanidad y las ciencias de la salud y, en este ámbito, el desarrollo de actividades en materia de docencia pregraduada y posgraduada, la investigación, la innovación, la formación, la biomedicina, la bioética, los sistemas de información, el impulso del desarrollo de las tecnologías y de los recursos para mejorar la calidad de los servicios sanitarios y sociosanitarios.
f) Todas las que estén directamente o indirectamente relacionadas con las finalidades mencionadas anteriormente y que acuerde el Consejo de Gobierno.
g) La gestión de los bienes inmuebles afectados en el desarrollo de las actividades (…).”
Su objeto es la realización de actividades sanitarias y sociosanitarias al servicio de los ciudadanos, así como docentes, de investigación e innovación sanitaria y, en concreto, dar cumplimiento de forma prioritaria a la actividad que se le encargue en el marco del sistema de salud de cobertura pública por parte del Servicio Catalán de la Salud, al amparo de lo que establece la Ley 15/1990, de 9 de julio de Ordenación Sanitaria de Cataluña.
En la medida en que la entidad consultante sea un ente público descentralizado con personificación pública encargado de la gestión de la Seguridad Social en el ámbito de la Comunidad Autónoma que se pueda equipar a las entidades creadas en el ámbito estatal para el desarrollo de la gestión de la Seguridad Social en los términos arriba indicados, el mismo estará exento de tributación por el Impuesto sobre Sociedades, de acuerdo con lo establecido en el artículo 9.1.d) de la LIS.
No obstante, debe recalcarse que la exención subjetiva plena que regula el artículo 9.1.d) de la LIS resulta de aplicación únicamente a las entidades gestoras de la Seguridad Social (aparte de a los servicios comunes de la Seguridad Social), que desarrollan la gestión y administración de la Seguridad Social, en este caso en relación con los servicios sanitarios, de manera que si en la entidad consultante concurren otro tipo de actividades, las mismas deberían ser objeto de análisis a efectos de considerar si resultaría de aplicación la exención, ya que en el supuesto de que en el consorcio confluyan otras actividades o funciones al margen de su posible naturaleza como ente encargado de la gestión de la Seguridad Social, la aplicación de la exención regulada en el artículo 9.1.d) de la LIS a la entidad consultante supondría una desnaturalización de dicha exención, de manera que no podría entenderse amparada por ella.
Por otra parte, en relación con la exención prevista en la letra f) del artículo 9.1 de la LIS, “los organismos públicos mencionados en las Disposiciones adicionales novena y décima, apartado 1, de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado, así como las entidades de derecho público de análogo carácter de las Comunidades Autónomas y de las entidades locales”, la disposición adicional décima de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado, norma vigente en el ejercicio 2015, al que se refiere la presente contestación, menciona en su apartado 1, entre otros organismos públicos, a “las Universidades no transferidas”.
En consecuencia, estarán exentas de tributación en el Impuesto sobre Sociedades las universidades cuyas competencias públicas correspondan a la Administración General del Estado por no haber sido objeto de transferencia a las comunidades autónomas. Respecto de las universidades que lo hubieran sido, estarán igualmente exentas en cuanto entes públicos de análogo carácter de las comunidades autónomas.
El artículo 3.1 de la Ley Orgánica 6/2001, de 21 de diciembre, de Universidades, establece que “Son Universidades públicas las instituciones creadas por los órganos legislativos a que se refiere el apartado 1 del artículo 4 y que realicen todas las funciones establecidas en el apartado 2 del artículo 1”.
A su vez, la disposición adicional séptima de la Ley Orgánica 6/2001 establece que:
“Disposición adicional séptima. Del régimen de conciertos entre Universidades e instituciones sanitarias.
Corresponde al Gobierno, a propuesta de los Ministerios de Educación, Cultura y Deporte y de Sanidad y Consumo, previo informe de la Conferencia General de Política Universitaria, establecer las bases generales del régimen de conciertos entre las Universidades y las instituciones sanitarias y establecimientos sanitarios, en las que se deba impartir enseñanza universitaria, a efectos de garantizar la docencia práctica de Medicina, Farmacia y Enfermería y otras enseñanzas que así lo exigieran.
En dichas bases generales, se preverá la participación de los Consejos de Gobierno de las Comunidades Autónomas en los conciertos singulares que, conforme a aquéllas, se suscriban entre Universidades e instituciones sanitarias.”
En el caso concreto planteado, según establecen los estatutos del consorcio, en su artículo 3, objeto y funciones, en el apartado 4:
“3.4 Para el desarrollo de las actividades relacionadas con los diferentes ámbitos de conocimiento se pueden formalizar convenios de colaboración prioritariamente con la Universidad de Barcelona o, en su caso, con otras instituciones especializadas. Vista la condición de hospital universitario de la Universidad de Barcelona, los convenios del (…) con otras instituciones especializadas que tengan la condición de universidades públicas o privadas, nacionales o extranjeras, de institutos de investigación o, en general, cualquier tipo de institución de enseñanza para actividades de formación oficiales o propias de la Universidad de Barcelona, ya sea de pregrado, de grado o de posgrado, se deben someter previamente a la aprobación de la Universidad de Barcelona.”
No se considera que a efectos de la aplicación de la exención subjetiva plena regulada en la letra f) del artículo 9.1 de la LIS, la entidad consultante tenga la consideración de universidad no transferida ni de entidad de derecho público de análogo carácter de las comunidades autónomas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 arts. 7, 9