Las sociedades civiles con objeto mercantil y personalidad jurídica constituidas en escritura pública o documento privado (pactos no secretos) son contribuyentes del IS desde el 1 de enero de 2016, descartándose su tributación por atribución de rentas. La calificación como mercantil depende de la naturaleza de la actividad desarrollada (arrendamiento de bienes inmuebles no genera por sí carácter mercantil), y la personalidad jurídica requiere manifestación como tal ante terceros y la Administración tributaria, siendo precisa la no secretividad de los pactos sociales.
Hechos
La entidad consultante se constituyó como sociedad civil privada y tiene como único objeto arrendar un edificio cuyos socios son propietarios en proindiviso.
Cuestión planteada
1.- Si la actividad de arrendamiento tiene carácter mercantil y, en consecuencia, si la entidad consultante debe tributar por el Impuesto sobre Sociedades a partir del 1 de enero del año 2016.
2.- Si es de aplicación el artículo 13 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Contestación
El artículo 7.1.a) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, establece:
“Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.”
De esta forma se incorporan unos nuevos contribuyentes al Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles con objeto mercantil, a diferencia de lo que ocurría antes del 1 de enero de 2016, en que todas las sociedades civiles tributaban bajo el régimen de atribución de rentas.
Al margen de la discusión doctrinal que pueda plantear esta cuestión, lo cierto es que en el tráfico jurídico existen sociedades civiles que actúan como tales frente a terceros y ante la Hacienda Pública; son numerosos los casos en que la jurisprudencia ha admitido esta realidad en diferentes ámbitos jurídicos. El artículo 7.1.a) de la LIS, al considerar la figura del contribuyente del Impuesto sobre Sociedades está aludiendo a ella con abstracción de la dogmática doctrinal suscitada en torno a la personalidad jurídica de este tipo de entidades.
En consecuencia, en lo que al Impuesto sobre Sociedades se refiere, cabe admitir la existencia de sociedades civiles con objeto mercantil y personalidad jurídica, pues de otra manera no estaríamos ante una persona jurídica. La inclusión de las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades trae causa en la necesidad de homogeneizar la tributación de todas las figuras jurídicas, cualquiera que sea la forma societaria elegida. Por ello, es preciso determinar, en primer lugar, en qué casos se considera que la sociedad civil adquiere, en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, personalidad jurídica y, en segundo lugar, establecer qué ha de entenderse por objeto mercantil.
De acuerdo con el artículo 1669 del Código Civil, la sociedad civil tiene personalidad jurídica siempre que los pactos entre sus socios no sean secretos. La sociedad civil requiere una voluntad de sus socios de actuar frente a terceros como una entidad. Para su constitución no se requiere una solemnidad determinada, pero resulta necesario que los pactos no sean secretos. En el ámbito tributario, para tener la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades es preciso que la sociedad civil se haya manifestado como tal frente a la Administración tributaria. Por tal motivo, a efectos de su consideración como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles habrán de constituirse en escritura pública o bien en documento privado, siempre que en este último caso dicho documento se haya aportado ante la Administración tributaria a los efectos de la asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad, de acuerdo con el artículo 24.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. Sólo en tales casos se considerará que la entidad tiene personalidad jurídica a efectos fiscales.
No obstante, para que la sociedad civil con personalidad jurídica sea contribuyente del Impuesto sobre Sociedades también se exige que tenga un objeto mercantil. A estos efectos, se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Quedarán excluidas de ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, por cuanto dichas actividades son ajenas al ámbito mercantil.
Los únicos contribuyentes que se incorporan al Impuesto sobre Sociedades son las sociedades civiles con personalidad jurídica. Si la entidad consultante, cuya actividad es el arrendamiento de un edificio, se ha constituido como sociedad civil mediante documento privado que debió presentar ante la Administración tributaria para la obtención de número de identificación fiscal, tendrá personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades. Si, además de haberse constituido como sociedad civil con personalidad jurídica, la entidad consultante desarrolla una actividad no excluida del ámbito mercantil, como es el arrendamiento de un edificio, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, por cumplir los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la LIS.
La segunda cuestión se refiere a las consecuencias que pudiera tener sobre el supuesto planteado el artículo 13 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en adelante LGT. Este artículo establece lo siguiente:
“Artículo 13. Calificación
Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez”.
El negocio realizado por la entidad consultante es el arrendamiento de un edificio, actividad de carácter mercantil llevada a cabo por una sociedad que no oculta frente a terceros su propia existencia al optar por el uso de una forma jurídica prevista en nuestro ordenamiento, como es la de sociedad civil, y que manifiesta ante la Administración tributaria como entidad con personalidad jurídica.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Código Civil art 1669
LGT Ley 58/2003 art 13
LIS Ley 27/2014 art 7.1.a)
RD 1065/2007 art 24.2