La deducción por inversiones en producciones cinematográficas (art. 36.1 LIS) requiere que al menos el 50% de la base de deducción corresponda a gastos españoles. El coste de producción que sirve de referencia para calcular dicho límite del 50% incluye exclusivamente los costes de producción stricto sensu; los gastos de distribución y promoción, aunque integrables en la base de deducción hasta un máximo del 40% del coste de producción, no forman parte de la cifra divisor para determinar si se cumple el requisito de territorialidad del 50%. La DGT descarta la interpretación expansiva del concepto "coste de producción" a efectos del cálculo del umbral territorial.
Hechos
La consultante es una persona física residente en España que genera rendimientos de actividades económicas que va a invertir en un agrupación de interés económico (en lo sucesivo, AIE) que participa en la coproducción de un largometraje. Las inversiones efectuadas por la AIE darán lugar a la aplicación de la deducción prevista en el artículo 36.1 LIS.
Cuestión planteada
Si a los efectos de aplicar el límite del 50 por 100 del coste de la producción previsto en el último párrafo del artículo 36.1 de la LIS, debe entenderse que dicho coste de producción incluye también los gastos distribución y promoción a cargo del productor.
Contestación
A los efectos de la presente contestación, se presumirá que la agrupación de interés económico cumple con los requisitos previstos en el artículo 36.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS). No obstante, se trataría de circunstancias de hecho que deberían ser probadas por cualquier medio de prueba admitido en Derecho ante los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.
Dicho precepto regula la deducción por producciones cinematográficas en los siguientes términos:
“1. Las inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada darán derecho al productor a una deducción:
a) Del 20 por ciento respecto del primer millón de base de la deducción.
b) Del 18 por ciento sobre el exceso de dicho importe.
La base de la deducción estará constituida por el coste total de la producción, así como por los gastos para la obtención de copias y los gastos de publicidad y promoción a cargo del productor hasta el límite para ambos del 40 por ciento del coste de producción.
Al menos el 50 por ciento de la base de la deducción deberá corresponderse con gastos realizados en territorio español.
El importe de esta deducción no podrá ser superior a 3 millones de euros.
En el supuesto de una coproducción, los importes señalados en este apartado se determinarán, para cada coproductor, en función de su respectivo porcentaje de participación en aquella.
Para la aplicación de la deducción establecida en este apartado, será necesario el cumplimiento de los siguientes requisitos:
a’) Que la producción obtenga el correspondiente certificado de nacionalidad y el certificado que acredite el carácter cultural en relación con su contenido, su vinculación con la realidad cultural española o su contribución al enriquecimiento de la diversidad cultural de las obras cinematográficas que se exhiben en España, emitidos por el Instituto de Cinematografía y de las Artes Audiovisuales.
b’) Que se deposite una copia nueva y en perfecto estado de la producción en la Filmoteca Española o la filmoteca oficialmente reconocida por la respectiva Comunidad Autónoma, en los términos establecidos en la Orden CUL/2834/2009.
La deducción prevista en este apartado se generará en cada período impositivo por el coste de producción incurrido en el mismo, si bien se aplicará a partir del período impositivo en el que finalice la producción de la obra.
No obstante, en el supuesto de producciones de animación, la deducción prevista en este apartado se aplicará a partir del período impositivo en que se obtenga el certificado de nacionalidad señalado en la letra a’) anterior.
La base de la deducción se minorará en el importe de las subvenciones recibidas para financiar las inversiones que generan derecho a deducción.
El importe de esta deducción, conjuntamente con el resto de ayudas percibidas por el contribuyente, no podrá superar el 50 por ciento del coste de producción.”
Con objeto de delimitar los términos a que hace referencia el artículo 36.1 de la LIS a efectos de aplicar esta deducción, la interpretación de dicho precepto debe realizarse conforme a lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre), General Tributaria, en virtud del cual:
“Artículo 12. Interpretación de las normas tributarias.
1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.
2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.
(…)”
El artículo 3.1 del Código Civil establece que “las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas”.
En este sentido el apartado 4 del artículo 24 de la Ley 55/2007, de 28 de diciembre (BOE de 28 de diciembre), del Cine, establece:
“4. El total de la cuantía de las ayudas previstas en esta sección no podrá superar el 50 por 100 del presupuesto de producción, excepto en las producciones transfronterizas financiadas por más de un Estado miembro de la Unión Europea y en las que participen productores de más de un Estado miembro en las que el total de las ayudas podrá alcanzar el 60 por 100 del presupuesto de producción.
(…)”.
Asimismo, el artículo 21 del Real Decreto 1084/2015, de 4 de diciembre (BOE de 5 de diciembre), por el que se desarrolla la Ley 55/2007, de 28 de diciembre, del Cine, regula la intensidad de las ayudas a la producción en los siguientes términos:
“1. El total de la cuantía de las ayudas a la producción no podrá superar el 50 por 100 del presupuesto de producción, entendiéndose por tal, a estos efectos, el coste de la película reconocido por el Instituto de la Cinematografía y de las Artes Audiovisuales, de acuerdo con la normativa reguladora de dicha materia, excepto en las producciones transfronterizas financiadas por más de un Estado miembro de la Unión Europea y en las que participen productores de más de un Estado miembro en las que el total de las ayudas podrá alcanzar el 60 por 100 del coste reconocido.
(…)”.
Ambas normas reproducen el límite máximo de ayudas a la producción establecido apartado 6 del artículo 54 del Reglamento 651/2014 de la Comisión, de 17 de junio de 2014, por el que se declaran determinadas categorías de ayudas compatibles con el mercado interior en aplicación de los artículos 107 y 108 del Tratado, que se calcula sobre los costes subvencionables. Este precepto en la letra a) del apartado 5 dispone que el coste subvencionable en el caso de las ayudas a la producción serán “los costes globales de la producción de obras audiovisuales, incluidos los costes para la mejora de la accesibilidad de las personas con discapacidad”. Asimismo este artículo 54 diferencia entre las ayudas a la producción de las ayudas a la distribución, cuyos costes subvencionables vienen determinados por “los costes de distribución y promoción de las obras audiovisuales”.
Con la finalidad de otorgar una mayor seguridad jurídica al concepto de coste de una película, “a los efectos de la aplicación de las medidas de fomento e incentivos a la cinematografía y al audiovisual previstas en la Ley 55/2007, de 28 de diciembre,” el artículo 2 de la Orden ECD/2784/2015, de 18 de diciembre (BOE de 23 de diciembre), por la que se regula el reconocimiento del coste de una película y la inversión del productor, establece que se considerará coste de una película “los gastos efectuados por la empresa productora hasta la consecución de la copia estándar o master digital, más el derivado de determinados conceptos básicos para su realización y promoción idónea, en los términos y con los límites establecidos en los apartados siguientes:
(…)
d) Los gastos de publicidad y promoción de la película, facturados a la empresa productora, hasta el límite del 40 por cien del coste de realización de la película y siempre que los mismos no hayan sido objeto de subvención para la empresa distribuidora de la película. En el caso de que dichos gastos hayan sido solo parcialmente subvencionados, podrán reconocerse como coste aquellos otros que no hayan sido objeto de ayuda.
(…)”.
Por tanto, a los efectos de aplicar el límite previsto en el último párrafo del artículo 36.1 de la LIS, el coste de producción incluirá los gastos de publicidad y promoción de la película a cargo del productor, hasta el límite del 40 por 100 del coste de realización de la película y siempre que los mismos no hayan sido objeto de subvención para la empresa distribuidora; y, en el caso de que dichos gastos hayan sido subvencionados de forma parcial, podrán reconocerse como coste aquellos otros que no hayan sido objeto de ayuda.
A estos efectos, el coste de la producción será el previsto en la normativa contable, si bien, a efectos del límite señalado, deberá entenderse que en el mismo se deben computar los citados gastos.
Por último, en lo que se refiere a los gastos de distribución, en la medida en que estos gastos no se incluyen en la base de la deducción regulada, que va destinada a incentivar la producción y no la distribución, dichos gastos no podrán computarse dentro del coste de producción a los efectos de aplicar el límite previsto en el último párrafo del artículo 36.1 de la LIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS/ Ley 27/2014, de 27 de noviembre, art. 36.1