Una sociedad civil con objeto mercantil y personalidad jurídica (conforme al artículo 1669 CC: pactos no secretos, manifestación frente a terceros) es contribuyente del IS desde el artículo 7.1.a) LIS 27/2014, quedando excluida del régimen de atribución de rentas del IRPF. La condición sine qua non es que la sociedad civil se haya manifestado como tal frente a la Administración tributaria y cuente con pactos no secretos.
Hechos
En el escrito de consulta se manifiesta que la entidad consultante se constituyó como comunidad de bienes el 1 de noviembre de 1988, habiéndosele asignado un código de identificación fiscal, siendo el objeto de su actividad la reparación de vehículos automóviles y otros vehículos, encontrándose encuadrada en el epígrafe 691.2, reparación de vehículos automóviles, bicicletas y otros vehículos, de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, actividad que viene desarrollándose desde el día de su constitución, y que viene tributando por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en régimen de atribución de rentas por estimación objetiva, sin que hasta la fecha de presentación de la presente consulta se le haya comunicado el cambio de comunidad de bienes a sociedad civil.
Se aporta el documento de constitución de la entidad, de fecha 1 de noviembre de 1988.
Cuestión planteada
CUESTION PLANTEADA: Si debe seguir tributando por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en régimen de atribución de rentas por estimación objetiva, o por el Impuesto sobre Sociedades al asimilarla a lo dispuesto en el artículo 7 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El artículo 7.1.a) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que:
“1. Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.”
De esta forma se incorporan unos nuevos contribuyentes al Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles con objeto mercantil, a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a 1 de enero de 2016, en que todas las sociedades civiles tributaban bajo el régimen de atribución de rentas.
Al margen de la discusión doctrinal que pueda plantear esta cuestión, lo cierto es que en el tráfico jurídico existen sociedades civiles que actúan como tales frente a terceros y también frente a la Hacienda Pública, no siendo pocos los casos en que la jurisprudencia ha admitido esta realidad en los distintos ámbitos jurídicos. El artículo 7.1.a) de la LIS al configurar la figura del contribuyente del Impuesto sobre Sociedades está aludiendo a esta realidad, haciendo abstracción de la dogmática doctrinal suscitada en torno a la personalidad jurídica de este tipo de entidades.
Cabe indicarse que, a los efectos del Impuesto sobre Sociedades, se admite la existencia de sociedades civiles con objeto mercantil y con personalidad jurídica, por cuanto, de otra manera, no cabría hablar de “persona jurídica”. Por otra parte, la inclusión de las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades trae causa en la necesidad de homogeneizar la tributación de todas las figuras jurídicas, cualquiera que sea la forma societaria elegida. Por ello resulta preciso determinar, en primer lugar, en qué casos se considera que la sociedad civil adquiere, desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades, personalidad jurídica y, en segundo lugar, establecer qué ha de entenderse por objeto mercantil.
En relación con la primera cuestión, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1669 del Código Civil, la sociedad civil tiene personalidad jurídica siempre que los pactos entre sus socios no sean secretos. La sociedad civil requiere una voluntad de sus socios de actuar frente a terceros como una entidad. Para su constitución no se requiere una solemnidad determinada, pero resulta necesario que los pactos no sean secretos. Trasladando lo anterior al ámbito tributario, cabe concluir que para considerarse contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, es necesario que la sociedad civil se haya manifestado como tal frente a la Administración tributaria. Por tal motivo, a efectos de su consideración como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles habrán de constituirse en escritura pública o bien en documento privado, siempre que este último caso, dicho documento se haya aportado ante la Administración tributaria a los efectos de la asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad, de acuerdo con el artículo 24.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio. Sólo en tales casos se considerará que la entidad tiene personalidad jurídica a efectos fiscales.
Adicionalmente la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades requiere que la sociedad civil tenga un objeto mercantil. A estos efectos, se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Quedarán, por tanto, excluidas de ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, por cuanto dichas actividades son ajenas al ámbito mercantil.
Adicionalmente, el artículo 6 de la LIS dispone que:
“1. Las rentas correspondientes a las sociedades civiles que no tengan la consideración de contribuyentes de este Impuesto, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como las retenciones e ingresos a cuenta que hayan soportado, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la Sección 2.ª del Título X de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
2. Las entidades en régimen de atribución de rentas no tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.”
En el caso concreto planteado, en el escrito de consulta se alude a la entidad consultante como una comunidad de bienes. No obstante, en el documento de constitución de la entidad, denominado “Contrato de sociedad civil y comunidad de bienes” consta que:
“(…)
Intervienen
Todos y cada uno de ellos en su propio nombre y derecho, reconociendose entre sí plena capacidad Legal para otorgar el presente contrato de sociedad civil y comunidad de bienes, para llevar a efecto el cual,
Expone
I. Que los así reunidos han decidido formar entre sí una sociedad de carácter privado, dedicada a servicio Público de Reparación Mecánica de Automóviles, con el ánimo de repartir entre ellos las ganancias.
II. Que con el fin de formalizar cuanto tienen convenido.
Otorgan
La celebración del presente contrato de sociedad civil y comunidad de bienes, con arreglo a las siguientes
Cláusulas
Primera-Constitucion.- D. (…) y D. (…) declaran constituída entre sí una sociedad civil y comunidad de bienes de carácter particular y forma privada, que se regirá por el presente contrato y demás disposiciones Legales aplicables.
Segunda-Denominacion.- La Sociedad así constituída girará en el tráfico mercantil con el nombre comercial de (…), pudiendo ser añadido a dicho nombre otras palabras que hagan referencia al social sin que por ello se considere modificada la denominación social.
(…)”
No se considera que este Centro Directivo deba pronunciarse acerca de la interpretación de este documento privado en el que se indica que se constituye “una sociedad civil y comunidad de bienes”.
Por otra parte, la presente contestación no se pronuncia sobre las cuestiones relativas a la asignación del número de identificación fiscal, al no ser una materia de su competencia sino, de acuerdo con lo establecido en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y en el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, corresponder a los órganos competentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
Por tanto, no resulta posible pronunciarse sobre la cuestión planteada en el escrito de consulta, pudiéndose señalar únicamente a estos efectos que el único contribuyente que se incorpora al Impuesto sobre Sociedades son las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 6 y 7