La operación de fusión puede acogerse al régimen especial de neutralidad fiscal previsto en los artículos 76 a 89 LIS, siempre que: (i) cumpla los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y la definición del artículo 76.1 LIS (transmisión del patrimonio social en disolución sin liquidación a la entidad titular del 100% del capital); (ii) concurran motivos económicos válidos tales como reestructuración o racionalización; y (iii) no tenga como principal objetivo el fraude o evasión fiscal conforme al artículo 89.2 LIS. La aplicación depende del análisis conjunto de estos requisitos en cada caso concreto.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto promocionar, adquirir, transmitir, enajenar, urbanizar, dividir y parcelar toda clase de inmuebles, terrenos y fincas rústicas y urbanas, así como construir y explotar tales bienes, bien sea directamente, mediante arriendo no financiero, o de alguna otra forma válida en derecho, cualquiera que sea el destino o utilización de los mismos. También podrá ejecutar obras por cuenta propia o ajena y en general, realizar toda clase de operaciones de carácter inmobiliario sin ninguna excepción, así como adquirir, suscribir, transmitir, enajenar y negociar toda clase de acciones, obligaciones, bonos o cualquier otro signo representativo de participaciones, derechos o créditos, incluso de sociedades extranjeras. El socio único de la sociedad consultante es una persona física.
Esta sociedad es titular del 100% de la sociedad P. La sociedad P tiene por objeto social la compraventa de fincas urbanas de todas clases y la instalación y la explotación de bares y locales de negocios de cualquier clase, directamente o en forma de arrendamiento y la comercialización y explotación de aparatos de juego y recreativos, aperturas y explotación de salones recreativos, así como la fabricación, reparación, compra, venta e importación-exportación de los mismos.
La entidad P no tiene bases imponibles negativas pendientes de compensación.
Se plantea realizar una operación de reestructuración consistente en la fusión por absorción de la entidad P por parte de la entidad consultante.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son simplificar la estructura societaria, centralizando la misma en una sola persona jurídica e incrementar la eficiencia del negocio, reduciendo los costes de administración y gestión, y consecuentemente las obligaciones formales, mercantiles y fiscales, que suponen el mantenimiento de dos sociedades.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014 de 27 de noviembre, del Impuesto de Sociedades.
Contestación
El capítulo VII del título VII, artículos 76 a 89, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, establece el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.1 de la LIS establece lo siguiente:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen las condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Si la operación planteada se realiza en el ámbito mercantil de acuerdo con las exigencias de la Ley 3/2009, todo ello según lo establecido en el artículo 76.1 de la LIS, la fusión podría acogerse al régimen fiscal del capítulo VII del título VII de la LIS en las condiciones y con los requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de simplificar la estructura societaria, centralizando la misma en una sola persona jurídica e incrementar la eficiencia del negocio, reduciendo los costes de administración y gestión, y consecuentemente las obligaciones formales, mercantiles y fiscales, que suponen el mantenimiento de dos sociedades. Por lo que los motivos señalados se consideran económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS, Ley 27/2014, arts: 76.1.c) y 89.2