No es posible el ejercicio simultáneo de opciones en materia de ingreso de cuotas de IVA en importaciones. El sujeto pasivo empresario debe optar entre: (i) ingreso conforme al Reglamento General de Recaudación, o (ii) inclusión en la declaración-liquidación periódica mensual. La opción es única, vinculante para todas las importaciones del sujeto pasivo, debe ejercerse al presentar la declaración censal inicial o en noviembre del año anterior a su aplicación, y permanece prorrogada salvo renuncia o exclusión expresa.
Hechos
Entidad que se constituirá durante el año 2016 plantea darse de alta en su actividad empresarial y, a la vez, solicitar su inclusión en el registro de devolución mensual y ejercer la opción del artículo 74.1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido para acogerse al régimen de diferimiento del IVA a la importación desde el primer día que la sociedad empiece a operar.
Cuestión planteada
Si es posible el ejercicio simultáneo de las opciones anteriores.
Contestación
1.- La liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido devengado con ocasión de la importación de bienes se debe efectuar conforme establece el artículo 167, apartado Dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), que establece:
“Dos. En las importaciones de bienes el Impuesto se liquidará en la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos arancelarios.
La recaudación e ingreso de las cuotas del Impuesto a la importación se efectuará en la forma que se determine reglamentariamente, donde se podrán establecer los requisitos exigibles a los sujetos pasivos, para que puedan incluir dichas cuotas en la declaración-liquidación correspondiente al período en que reciban el documento en el que conste la liquidación practicada por la Administración.”.
2.- En cuanto al ingreso del Impuesto devengado con ocasión de la realización de las operaciones de importación, el artículo 74, apartado 1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), establece lo siguiente:
“1. La recaudación e ingreso de las cuotas tributarias correspondientes a este Impuesto y liquidadas por las Aduanas en las operaciones de importación de bienes se efectuarán según lo dispuesto en el Reglamento General de Recaudación.
No obstante lo anterior, cuando el importador sea un empresario o profesional que actúe como tal, y que tenga un periodo de liquidación que coincida con el mes natural de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 71.3 del presente Reglamento, podrá optar por incluir la cuota liquidada por las Aduanas en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que reciba el documento en el que conste dicha liquidación, en cuyo caso, el plazo de ingreso de las cuotas liquidadas en las operaciones de importación se corresponderá con el previsto en el artículo 72 del mismo Reglamento. En el caso de sujetos pasivos que no tributen íntegramente en la Administración del Estado, la cuota liquidada por las Aduanas se incluirá en su totalidad en la declaración-liquidación presentada a la Administración del Estado.
La opción deberá ejercerse al tiempo de presentar la declaración censal de comienzo de la actividad, o bien durante el mes de noviembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto, entendiéndose prorrogada para los años siguientes en tanto no se produzca la renuncia a la misma o la exclusión.
La opción se referirá a todas las importaciones realizadas por el sujeto pasivo que deban ser incluidas en las declaraciones-liquidaciones periódicas.
La renuncia se ejercerá mediante comunicación al órgano competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante presentación de la correspondiente declaración censal y se deberá formular en el mes de noviembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto. La renuncia tendrá efectos para un periodo mínimo de tres años.
Los sujetos pasivos que hayan ejercido la opción a que se refiere este apartado quedarán excluidos de su aplicación cuando su periodo de liquidación deje de coincidir con el mes natural.
La exclusión producirá efectos desde la misma fecha en que se produzca el cese en la obligación de presentación de declaraciones-liquidaciones mensuales.”.
3.- Por su parte, el artículo 71, apartado 3 del Reglamento del Impuesto, respecto del período de liquidación mensual, dispone que:
“3. El período de liquidación coincidirá con el trimestre natural.
No obstante, dicho período de liquidación coincidirá con el mes natural, cuando se trate de los empresarios o profesionales que a continuación se relacionan:
1.º Aquéllos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley del Impuesto hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros.
2.º Aquéllos que hubiesen efectuado la adquisición de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial o profesional a que se refiere el segundo párrafo del apartado uno del artículo 121 de la Ley del Impuesto, cuando la suma de su volumen de operaciones del año natural inmediato anterior y la del volumen de operaciones que hubiese efectuado en el mismo período el transmitente de dicho patrimonio mediante la utilización del patrimonio transmitido hubiese excedido de 6.010.121,04 euros.
(…)
3.º Los comprendidos en el artículo 30 de este reglamento autorizados a solicitar la devolución del saldo existente a su favor al término de cada período de liquidación.
Lo dispuesto en el párrafo anterior será de aplicación incluso en el caso de que no resulten cuotas a devolver a favor de los sujetos pasivos.
4.º Los que apliquen el régimen especial del grupo de entidades que se regula en el capítulo IX del título IX de la Ley del Impuesto.”.
En particular, el artículo 30 del Reglamento del Impuesto regula las devoluciones al término de cada periodo de liquidación y, en particular, la inscripción en el registro de devolución mensual.
En este sentido, en lo que se refiere al plazo de presentación de solicitudes de inscripción en el registro de devolución mensual, hay que considerar lo dispuesto por el apartado 4 del artículo 30 del Reglamento del Impuesto:
“4. Las solicitudes de inscripción en el registro se presentarán en el mes de noviembre del año anterior a aquél en que deban surtir efectos. La inscripción en el registro se realizará desde el día 1 de enero del año en el que deba surtir efectos.
No obstante, los sujetos pasivos que no hayan solicitado la inscripción en el registro en el plazo establecido en el párrafo anterior, así como los empresarios o profesionales que no hayan iniciado la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales pero hayan adquirido bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, podrán igualmente solicitar su inscripción en el registro durante el plazo de presentación de las declaraciones-liquidaciones periódicas. En ambos casos, la inscripción en el registro surtirá efectos desde el día siguiente a aquél en el que finalice el período de liquidación de dichas declaraciones-liquidaciones.
(…).”.
De acuerdo con el precepto parcialmente transcrito, la solicitud de inscripción en el registro de devolución mensual deberá presentarse en el mes de noviembre del año anterior a aquel en que deba surtir efectos o bien, de no haberse ejercido en el anterior plazo, durante el plazo de presentación de las declaraciones-liquidaciones periódicas, en cuyo caso la inscripción en el registro surtirá efectos desde el día siguiente a la finalización del periodo de liquidación en que se presentó la solicitud.
4.- De conformidad con lo anterior, la entidad a que se refiere el escrito de consulta, como sujeto pasivo del Impuesto, podrá aplicar el mecanismo de diferimiento previsto en el artículo 167.Dos de la Ley 37/1992 para el pago del Impuesto devengado con ocasión de las importaciones de bienes que realice, siempre que cumpla con los requisitos establecidos para su aplicación en el artículo 74.1 del Reglamento del Impuesto.
De este modo, si dicha entidad no cuenta con un período de liquidación mensual en el momento de presentación de la solicitud a que se refiere el artículo 74.1 del Reglamento del Impuesto, no cumplirá los requisitos para ejercer a la opción establecida en el citado precepto para la aplicación del régimen de diferimiento del Impuesto devengado en la importación.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 116-167.Dos. RD 1624/1992 art. 30-71-74