Los rendimientos de actividades económicas se imputan conforme al criterio de devengo regulado en el artículo 11 de la Ley 27/2014 IS, salvo opción por cobros y pagos en IRPF (RD 439/2007, art. 7.2). En operaciones a plazos con precio aplazado y vencimiento superior a un año, la renta se imputa proporcionalmente conforme se hacen exigibles los cobros, a menos que se haya optado por devengo íntegro. Las retenciones practicadas se imputan en el mismo período que las rentas que las generan.
Hechos
El consultante, arquitecto, realizó en 2015 diversos trabajos de dirección de obra y proyecto para una universidad pública. En sus declaraciones trimestrales (modelo 130) incluyó los honorarios correspondientes a esos trabajos, pues sigue el criterio de devengo. Por su parte, la universidad solo incluye en el modelo 190 de 2015 el importe abonado en ese período junto con la retención practicada sobre el mismo.
Cuestión planteada
Imputación temporal de los referidos ingresos.
Contestación
A la imputación temporal de los rendimientos de actividades económicas se refiere el artículo 14.1.b) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29) estableciendo que “los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse”.
La remisión anterior nos lleva al artículo 11 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE del día 28), que en sus apartados 1 y 4 establece, respectivamente, lo siguiente:
- “Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros”.
- “En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que sean exigibles los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo.
Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado, aquellas cuya contraprestación sea exigible, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el período transcurrido entre el devengo y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año.
En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entenderá obtenida, en dicho momento, la renta pendiente de imputación.
No resultará fiscalmente deducible el deterioro de valor de los créditos respecto de aquel importe que no haya sido objeto de integración en la base imponible por aplicación del criterio establecido en este apartado, hasta que esta se realice”.
Por tanto, si no resulta operativa la imputación de las operaciones a plazos y al no haber optado el consultante por el criterio de cobros y pagos que el artículo 7.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, permite a quienes realicen actividades profesionales, los honorarios objeto de consulta procederá imputarlos al período impositivo 2015, período en el que se produce su devengo.
Por su parte, el artículo 79 del mismo Reglamento determina que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado”.
Conforme con la normativa expuesta, y al operar las retenciones como detracciones que se efectúan sobre los importes que se abonan, naciendo con carácter general la obligación (para el pagador) de practicarlas “en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas correspondientes” (así lo determina el artículo 78.1 del Reglamento), las retenciones correspondientes a los rendimientos objeto de consulta deberán imputarse al mismo período impositivo de los rendimientos de los que aquellas se hayan detraído.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. Art. 14