El régimen especial de recargo de equivalencia resulta aplicable a la venta de bienes que incorporen personalización mediante impresión del nombre del cliente, siempre que no concurra proceso de fabricación, elaboración o manufactura que altere la naturaleza del bien. La inclusión de datos identificativos del cliente no constituye transformación del producto a efectos de la calificación como comerciante minorista, manteniéndose la elegibilidad para el régimen si se cumplen los requisitos del artículo 149 LVA (entregas sin transformación previa y umbral del 80% de ventas a consumidores finales o Seguridad Social).
Hechos
El consultante, persona física, lleva a cabo la actividad de venta de artículos de reclamo y regalo publicitario procediendo en algunos casos, con sus propios medios, al serigrafiado, impresión o grabado de los productos de regalo con el nombre indicado por sus clientes.
Cuestión planteada
Aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia a la actividad de venta de los citados bienes, incluso si incorpora el nombre de los clientes impreso en los mismos.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (BOE de 29 de diciembre), el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.
El concepto de comerciante minorista se incluye en el artículo 149, apartado uno, de la citada Ley, en virtud del cual tienen tal consideración los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:
“1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros.
No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.
2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes.
El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.
b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista.".
2.- Por otra parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), establece lo siguiente:
"A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones:
1º. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos.
2º. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos.
3º. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglamento.
4º. Los procesos de refrigeración, congelación, troceamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos.
5º. La confección y colocación de cortinas y visillos.
6º. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros."
Las operaciones de impresión gráfica en los productos de reclamo y regalo que venderá el consultante, realizadas con sus propios medios, tienen la consideración de transformación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no pudiéndose considerar como comerciante minorista al mismo en relación con las ventas que realice de dichos artículos, sin perjuicio de su consideración como tal respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialice en el mismo estado que los adquiera.
3.- Por su parte, el artículo 37 del Reglamento del Impuesto declara que:
“1. El régimen simplificado se aplicará respecto de cada una de las actividades incluidas en el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excepto aquéllas a las que fuese de aplicación cualquier otro de los regímenes especiales regulados en el Título IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
A efectos de la aplicación del régimen simplificado, se considerarán actividades independientes cada una de las recogidas específicamente en la Orden Ministerial que regule este régimen.
2. La determinación de las operaciones económicas incluidas en cada una de las actividades comprendidas en el apartado 1 de este artículo deberá efectuarse según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, en la medida en que resulten aplicables”.
Por su parte, la Orden HAP/2430/2015, de 12 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2016 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 18 de noviembre), no incluye en su artículo 1, el epígrafe 474.1 “Impresión de textos e imágenes”, actividad objeto de consulta, entre las actividades a las que será aplicable el régimen simplificado.
4.- En consecuencia con lo anterior, este Centro directivo le informa de lo siguiente:
a) El consultante deberá aplicar el régimen especial del recargo de equivalencia respecto de las operaciones de comercialización de los productos a que se refiere el escrito de consulta (artículos de regalo), que haya adquirido a terceras personas y que venda en el mismo estado en que los adquirió, es decir, sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura.
b) El régimen especial del recargo de equivalencia no será aplicable en caso alguno a las ventas de los productos objeto de consulta, efectuadas por el consultante, que hayan sido sometidos a algún proceso de fabricación, elaboración o manufactura por él, o por un tercero por cuenta del mismo, en particular, a las ventas de objetos de regalo personalizados con impresión de textos.
Por tanto, dicha actividad, cuando la consultante deba matricularse en el epígrafe 474.1 del Impuesto sobre Actividades Económicas, tributará por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.
c) La actividad de venta al por menor sujeta al régimen del recargo de equivalencia según el apartado a) anterior tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica de la consultante respecto de la actividad descrita en el apartado b) anterior, a efectos del régimen de deducciones, obligaciones formales, registrales y demás peculiaridades establecidas en relación al referido régimen especial.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 148-149, . RIVA RD 1624/1992 art. 37 y 54